Після закінчення інвентаризації, у разі виявлення розбіжностей між фактичною наявністю ТМЦ і даними бухгалтерського обліку, такі розбіжності фіксують у звіряльних відомостях.
Висновки щодо виявлених розбіжностей між фактичною наявністю активів і зобов’язань і даними бухгалтерського обліку, які наводяться в звіряльних відомостях, та пропозиції щодо їх врегулювання відображаються інвентаризаційною комісією у протоколі, який передається на розгляд та затвердження керівнику підприємства.
У протоколі наводяться: причини нестач, втрат, лишків, а також пропозиції щодо заліку внаслідок пересортиці, списання нестач в межах норм природного убутку, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням причин та вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам.
Нестача запасів у межах установлених норм природного убутку, виявлена під час інвентаризації, списується за розпорядженням керівника підприємства на витрати. Норми природного убутку можуть застосовуватися лише у разі виявлення фактичних нестач і після взаємозаліку нестач цінностей і лишків внаслідок пересортиці.
За відсутності норм природного убутку втрата розглядається як нестача понад норму (п. 4 розд. IV Положення № 879)*.
* Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 № 879 (далі – Положення №879).
Тобто, після виявлення за результатами інвентаризації нестачі ТМЦ у протоколі інвентаризації комісія повинна визначити, чи може бути списана така нестача за рахунок норм природного убутку. Якщо так, то повинен бути складений розрахунок розміру природного убутку.
Якщо виявлена нестача менше встановлених норм природного убутку, то списують тільки суму фактичної нестачі.
Щодо понаднормових нестач
Нестача цінностей понад норми природного убутку, а також втрати від псування цінностей списуються з балансу та відносяться на рахунок винних осіб у розмірі, визначеному відповідно до законодавства, у разі якщо винні особи не встановлені, вони зараховуються на позабалансовий рахунок до моменту встановлення винних осіб або закриття справи згідно із законодавством (п. 5 розд. IV Положення № 879).
Затверджений протокол інвентаризаційної комісії є тим первинним документом, на підставі якого відображають результати інвентаризації в бухгалтерському обліку (п. 3 розд. IV Положення № 879).
«Результати інвентаризації на підставі затвердженого протоколу інвентаризаційної комісії відображаються у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності того звітного періоду, у якому закінчена інвентаризація.».
Чи можна підприємству самостійно встановити норми природного убутку?
Загалом податківці проти застосування самостійно розроблених суб’єктами господарювання норм природного убутку.
Є як позитивна так і негативна для підприємств судова практика.
Негативна: «колегія суддів зазначає, що самостійного визначення суб`єктами господарювання норм природного убутку продукції при розрахунку сум податку на додану вартість Податковим кодексом України не передбачено.» (постанова Другого апеляційного адмінсуду у справі № 480/7333/22).
На нашу думку слід дотримуватись такого правила, що за відсутності норм природного убутку втрата розглядається як нестача понад норму (п. 4 розд. IV Положення № 879).
Бухгалтерський облік нестач в межах норм
Якщо нестачі в межах норм виявлені в цехах (дільницях тощо), їх вартість включають до складу загальновиробничих витрат і відносять на рахунок 91 «Загальновиробничі витрати» (п.п. 15.9 НП(С)БО 16 «Витрати»). В інших випадках нестачі в межах норм включають до складу інших операційних витрат (п. 20 НП(С)БО 16) за дебетом субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Якщо облік товарів ведеться за цінами продажу, то необхідно списувати суму торговельної націнки, яка за відноситься до вартості ТМЦ, що виявилися у нестачі (п. 5.7 Методрекомендацій № 2*). Списання первісної вартості відображають проводкою: Дт 947 — Кт 282 «Товари в торгівлі», а списання торговельної націнки — записом: Дт 285 «Торгова націнка» — Кт 282 (або методом «червоне сторно» Дт 282 — Кт 285).
* Методрекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 № 2.
Податковий облік нестач в межах норм
Податок на прибуток
На суми природного убутку товарів у ПКУ різниць не передбачено.
ПДВ
Нестачі ТМЦ у межах норм розцінюються як господарські. Тому компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ на нестачі у межах норм не нараховують.
Однак податківці вважають, що компенсуючі податкові зобов’язання не нараховують, тільки якщо вартість списаних у межах норм природного убутку товарів включається до ціни іншої продукції, яка підлягає оподаткуванню. В інших випадках податківці вимагають компенсувати вхідний податковий кредит (ПК) податковими зобов’язаннями згідно з п. 198.5 ПКУ.
Таких підстав у них нема, але якщо не хочете сперечатись, то нараховуйте.
Бухгалтерський облік нестач ТМЦ понад норму
Всю суму наднормативних нестач включають до складу інших операційних витрат (п. 20 НП(С)БО 16) і відображають за дебетом субрахунку 947.
Якщо облік товарів ведеться за цінами продажу, списують також відповідну суму торгової націнки, що відноситься до їх вартості (п. 5.7 Методрекомендацій № 2). Списання нестачі відображають: Дт 947 — Кт 282, а списання торгової націнки — записом: Дт 285 — Кт 282 (або методом «червоне сторно» Дт 282 — Кт 285).
Одночасно зі списанням на витрати, суму наднормативних нестач відображають на позабалансовому субрахунку 072 і обліковують так до вирішення питання про винуватця.
Якщо винну особу встановлено, то визнають її заборгованість перед підприємством з відшкодування збитку: Дт 375 « Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» — Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів». Одночасно суму нестачі списують за кредитом субрахунку 072.
Отримання компенсації від винуватця відображають записом: Дт 301 «Готівка в національній валюті», 311 «Поточні рахунки в національній валюті» — Кт 375.
Якщо ж винну особу так і не встановлено, суму нестачі обліковують на позабалансовому субрахунку до закінчення строку позовної давності — протягом 3 років з моменту встановлення факту нестачі товарів. Після закінчення цього строку суму нестачі списують за кредитом субрахунку 072.
Строк позовної давності
Увага! Строк загальної позовної давності встановлено статтею 257 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ): «Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки».
Пунктом 19 Прикінцевих та перехідних положень ЦКУ встановлено, що у період дії в Україні воєнного, надзвичайного стану строки, визначені статтями 257-259, 362, 559, 681, 728, 786, 1293 цього Кодексу, продовжуються на строк його дії.
Тобто, строки позовної давності залишаються призупиненими до кінця воєнного стану, а тому сума нестачі продовжуватиме обліковуватись на субрахунку 072.
При виявленні нестач МШП, які передані в експлуатацію, їх потрібно лише зняти з кількісного обліку за місцями експлуатації, оскільки їх уже списали з балансу при передачі в експлуатацію.
Податковий облік наднормативних нестач
Податок на прибуток
На суми наднормативних нестач податкових різниць ПКУ не встановлено
ПДВ
Нестачі ТМЦ понад норми природного убутку вважають невикористанням у господарській діяльності.
Якщо раніше за такими ТМЦ вхідний ПДВ був у складі податкового кредиту, то його слід компенсувати нарахуванням податкових зобов’язань на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ
Компенсуючі податкові зобов’язання нараховують у періоді списання ТМЦ за підсумками інвентаризації, виходячи з вартості їх придбання (п. 189.1 ПКУ)
Не потрібно нараховувати компенсуючі податкові зобов’язання за нестачами МШП, які вже були списані при передачі в експлуатацію (такі МШП вже встигли взяти участь у господарській діяльності).
Крім того, податкові зобов’язання з ПДВ на підставі п. 198.5 ст. 198 ПКУ не нараховується, якщо вартість таких товарів/послуг включається до вартості іншої готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткування.
Також не нараховують компенсуючі ПДВ-зобов’язання на підставі п. 198.5 ПКУ, якщо ТМЦ знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану (п. 32-1 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).